Consigli e metodi per gestire gli interventi avviati dal de cuius dai legittimi eredi

di Fabiana Nesi, Dott. Commercialista – www.studionesi.it

 Non aggiungiamo brutte sorprese ai gravi imprevisti: esistono argomenti per i quali è abbastanza raro che vengano poste domande durante gli studi di fattibilità, quando capita, di solito accade o perché la persona è stata toccata nel breve periodo da un lutto o da un infortunio o malattia grave.

In tal caso l’approccio proiettato nel futuro ingenera la preoccupazione sugli scenari a venire.

Nel settore dei recuperi edilizi dove si intersecano gli aspetti finanziario, economico, il futuro valore immobiliare e infine quello successorio, le questioni da porsi potrebbero essere diverse, tra queste senz’altro:

  1. Le detrazioni in corso spettano a tutti gli eredi?
  • Se il decesso intercorre dopo aver fatto dei pagamenti ma prima del termine dei lavori, quei pagamenti potranno essere recuperati?
  • Quando nella pianificazione del lavoro è stata prevista la cessione del credito come condizione essenziale per il funzionamento dell’intervento, come e quanto impatta il lutto imprevisto del committente?
  • Può l’erede subentrare nel diritto di optare per la cessione del credito maturata parzialmente grazie a pagamenti eseguiti dal parente defunto?

Le risposte a questi interrogativi, tenuto conto che le detrazioni fiscali sulle spese edilizie di ristrutturazione efficientamento e miglioramento sono nel nostro Testo Unico delle Imposte sui Redditi da decenni, sono state già in buona parte trattate dall’Amministrazione finanziaria.

Ripercorriamone i punti salienti.

Le detrazioni in corso spettano a tutti gli eredi?

Le detrazioni fiscali relative ad anni antecedenti il decesso e regolarmente riportate nella dichiarazione dei redditi del de cuius, possono essere recuperate ESCLUSIVAMENTE dagli eredi che conservano sul bene immobile ereditato la detenzione materiale e diretta ( per Bonus Ristrutturazioni, Ecobonus e Super Ecobonus 110% si vedano: ART. 16 BIS C. 6D.P.R. 917/86, ART. 9 D.M. c. 6/8/2020, CIRCOLARE A.E. 24 08/08/2020).

 Ciò significa che la detrazione sarà persa in tutti i casi in cui l’immobile è locato a terzi, oppure concesso in comodato o dato in uso; con la risposta all’interpello del 19 luglio 2019 n. 282 l’Agenzia delle Entrate ha specificato altresì che la detrazione è persa anche qualora si affitti sporadicamente con affitti brevi.

Nei casi in cui gli originari lavori dai quali si sono prodotte le detrazioni IRPEF fossero stati fatti non dal proprietario ma, per esempio (come ammesso dalla legge), da un convivente, affittuario, comodatario o anche da un titolare di diritto uso, abitazione o usufrutto, alla morte del dichiarante – nel caso in cui il proprietario del bene non sia parte dell’asse ereditario – la parte residua di detrazione NON sarà recuperabile. Avendo chiaro che il diritto si conserva solo se si preserva la detenzione, la detrazione IRPEF potrà continuare esclusivamente nei casi in cui l’erede subentri nel contratto di locazione originariamente in essere.

Occorre altresì tener presente che in caso di più eredi, la detrazione seguirà esclusivamente coloro i quali manterranno la detenzione, questo significa che la medesima non è automatico che segua le quote della successione ben potendo accadere che il bene immobile resti a disposizione solo di uno dei parenti.

Infine, poiché la norma statuisce che la detenzione materiale e diretta dell’immobile deve essere conservata, non è sufficiente che la condizione sia soddisfatta per il solo anno di accettazione dell’eredità ma anzi dovrà invece risultare verificata anno per anno.

Cosa ne è delle spese fatte nell’anno della morte del committente?

 In merito alle spese sostenute nell’ultimo anno di vita, l’Agenzia delle Entrate si era espressa con la Circolare n. 95 del 2000 nella quale si affermava che “Si fa, infine, presente che qualora il contribuente sia deceduto nel 1999, il diritto alla detrazione è direttamente fruibile dagli eredi, pro-quota, a partire da quello stesso anno. Conseguentemente, la dichiarazione che dovrà essere presentata dagli eredi per conto del dante causa non deve contemplare la detrazione per gli interventi di recupero edilizio o di ripristino del patrimonio immobiliare.”

Ovvero se nell’anno del decesso sono intercorse spese relative alle detrazioni per i Bonus edilizi, queste potranno essere portate in detrazione direttamente nella dichiarazione dei redditi dell’erede (sempre che ne conservi i requisiti come visto nel punto precedente) senza transitare dall’ultima dichiarazione dei defunto.

Se il decesso intercorre dopo aver fatto dei pagamenti ma prima del termine dei lavori, quei pagamenti potranno essere recuperati in detrazione?

Su quest’ultima questione è opportuno un approfondimento, nel senso che per la piena comprensione della domanda occorre ripercorrere i diversi tratti caratteristici dei bonus edilizi.

Nel bonus ristrutturazioni la norma non prevede che al termine dell’intervento ci sia il raggiungimento di alcun dimostrabile miglioramento ed efficientamento né sismico e nemmeno energetico, quindi si può ritenere che ogni bonifico collegato a relativa emissione di fattura crei (se riferito a opere ammissibili) un credito a sé stante. In tale fattispecie si ritiene che non vi siano problemi per l’erede a ottenere la detrazione sulla spesa fatta dal soggetto deceduto.

Nei casi di Ecobonus e Sismabonus invece la legge espressamente richiede che al termine dei lavori l’edificio risulti performato a requisiti migliorativi. In tal caso occorre prestare maggior cautela nel predisporre la dichiarazione dei redditi. Infatti, se il soggetto estinto ha iniziato delle spese per interventi che in seguito dagli eredi non sono state proseguite e terminate come originariamente preventivato e quindi la pratica edilizia non si è conclusa con l’efficientamento stimato, detta spesa NON rientrerà affatto in quelle detrazioni fiscali; se invece, agli acconti pagati dal defunto sono seguiti i pagamenti da parte degli eredi e la pratica si è conclusa correttamente allora, in questo caso, quelle spese si ritiene che potranno essere recuperate. Sarà cura del consulente fiscale attenzionato direttamente al caso specifico verificare la possibilità di trasformare la Spesa in onere per ristrutturazione edilizia “ordinaria”.

Nel caso di Superbonus 110% si possono ripetere le considerazioni appena fatte, considerando oltretutto che l’art. 9 D.M. 6 agosto 2020, ricalcando ciò che era già stato normato per gli altri bonus, ha ripetuto la disposizione generale secondo la quale l’erede detentore materiale dell’immobile subentra nel beneficio fiscale del deceduto.

La casistica si complica con facoltà concesse dal legislatore nell’art. 121 D.L. 34/2020, ovvero la facoltà di optare per la cessione del credito d’imposta anziché detrarre gli oneri sostenuti nelle dichiarazioni dei redditi per gli anni a venire.

L’art. 9 del DM del 6 agosto 2020 (Requisiti tecnici per l’accesso alle detrazioni fiscali per la riqualificazione energetica degli edifici – cd. Ecobonus) benché approvato e pubblicato in G.U. successivamente al D.L. 34/2020 e così come la Circolare 24/E dell’8 agosto 2020 non si sono esplicitamente espresse in merito all’esercizio dell’opzione per la cessione del credito in caso di detrazione ricevuta in qualità di erede.

Da una interpretazione strettamente letterale dell’art. 16 Bis c. 8 del D.P.R. 917/1986 oltre che del DM sopra menzionato, si potrebbe essere orientati ad un parere favorevole tenuto conto che in entrambi si legge “beneficio fiscale”

Entrambi, e così pure la Circolare 24/E, riportano:

In caso di decesso dell’avente diritto, la fruizione del beneficio fiscale si trasmette, per intero, esclusivamente all’erede che conservi la detenzione materiale e diretta del bene”

L’utilizzo della locuzione “beneficio fiscale” anziché del termine “detrazione” lascerebbe intendere che l’intento del legislatore fosse quello di concedere al successore la possibilità più ampia possibile affinché quanto previsto in favore del de cuius si potesse riversare sull’erede.

Se questa fosse la ratio normativa si potrebbe essere orientati ad ammettere che ancorché, nel caso supposto ci si trovi con un documento fiscale e un bonifico parlante relativo a un codice fiscale diverso da quello del richiedente, la pratica potrebbe essere ritenuta ammissibile.

 Certo è che affinché ciò astrattamente possa avvenire si ritiene precauzionale agire secondo il seguente iter:

a) Presentazione della dichiarazione di successione dalla quale sia inequivocabilmente dimostrabile sia l’accettazione dell’eredità che il trasferimento della proprietà dell’immobile,

b) Istanza di interpello circostanziata alla situazione specifica, che ci consenta di ottenere una risposta che avalli la nostra tesi

c) Consegna della Successione e della risposta dell’Interpello all’Asseveratore che in caso di Superbonus 110% dovrà apporre il visto di conformità.

Per chi è addentro le pratiche citate sarà subito evidente come una siffatta procedura non sia né veloce né immediata.

Se l’evento infausto avvenisse a ridosso del termine di opzione per la cessione, in assenza di certezze fornite dal legislatore, nell’impossibilità temporale di avere tutto quanto sopra specificato, la strada maestra si ritiene che in via cautelare resti quella di richiedere la detrazione fiscale sulla dichiarazione dei redditi dell’erede.

Quando nella pianificazione del lavoro è stata prevista come condizione essenziale per il funzionamento dell’intervento la cessione del credito, come e quanto impatta il lutto imprevisto del committente?

 La possibilità prevista dall’art. 121 del Decreto ha regalato l’opportunità di godere dei benefici del credito d’imposta per le spese sostenute per i bonus e superbonus edilizi anche per tutti quei soggetti che sono incapienti e grazie anche ad un buon lavoro di pianificazione permette concretamente anche a coloro che non hanno le disponibilità liquide per sostenere l’intero intervento di poterlo commissionare facendo leva sulla possibilità di ottenere in tempi davvero brevi restituzione della cifra spesa. Si ricorda infatti che solo per le pratiche del 110% è prevista la limitazione all’esercizio dell’opzione solo al raggiungimento di un S.A.L. minimo del 30%, ciò implica che sia necessario disporre almeno di quella cifra per poter procedere ai successivi pagamenti.

Per delineare la fattispecie riprendiamo alcune nozioni e interpretazioni fino ad oggi divulgate.

  • Chiarito il fatto che un contribuente incapiente IRPEF può intraprendere l’intervento edilizio per il quale prospetta di ottenere uno o più Bonus o SuperBonus edilizi facendo riferimento all’opzione per la cessione del credito a terzi
  • Appurato che il medesimo contribuente pur in condizione di scarsa liquidità può cogliere l’occasione dei Superbonus 110% grazie alle alternative fornite: dai prestiti “ponte” proposti dagli istituti di credito, agli sconti in fattura e anche al recupero in itinere delle somme grazie agli Stati di Avanzamento Lavori
  • Accertato che per i Superbonus 110% le comunicazioni di Cessione possono essere fatte solo a seguito del raggiungimento minimo del 30% del S.A.L. ( e adempimenti connessi) oltre al fatto che abbiamo appreso già dallo scorso anno che per il 110% nei casi in cui al termine dell’anno non si giunga almeno al raggiungimento di un SAL del 30% (o se fosse il secondo al 60% e poi il fine lavori), i pagamenti eseguiti non potranno essere oggetto di cessione del credito ma dovranno transitare dalla dichiarazione dei redditi per essere detratti nei modi ordinari.

 Nel caso in cui il soggetto estinto avesse eseguito prima della sua dipartita uno o più bonifici in favore di un costruttore per acconti parziali inferiori al 30% dei lavori commissionati, come dovrà essere trattata questa cifra?

Posto che gli eredi subentrino nei contratti di appalto, siano fatte le dovute comunicazioni al Comune e all’ASL competente, e quindi gli stessi proseguano coi pagamenti raggiungendo (in ipotesi di superbonus 110%) il 30% ed oltre dell’esecuzione dei lavori, potranno chiedere l’opzione per la cessione del credito anche per la cifra sborsata del defunto o dovranno obbligatoriamente tener separate le due tranche relative a codici fiscali diversi?

Può l’erede detentore subentrare nel diritto di optare per la cessione del credito maturata parzialmente grazie a pagamenti eseguiti dal parente defunto?

 In virtù del principio che ai fini della fruizione di tutti i bonus edilizi il riferimento oggettivo relativo alla realizzazione del lavoro è legato sempre all’immobile e quindi anche nel 110% il riferimento all’esecuzione del 30% del SAL è collegato all’intervento sul fabbricato e NON al contribuente, ci pare di poter ritenere pacifico che l’erede, ancorché privo della detenzione materiale diretta del bene, per la quota di spese da lui direttamente sostenuta potrà procedere a richiedere l’opzione per la cessione del credito o sconto in fattura foss’anche che lo stesso avesse sostenuto solo una quota irrisoria della spesa totale.

La parte dell’onere sostenuto in vita dal defunto potrà invece essere recuperata ESCLUSIVAMENTE se l’erede potrà dimostrare di averne la detenzione materiale.

A differenza del caso prospettato all’inizio della presente trattazione, nella quale si è sostenuto che la detenzione diretta e materiale deve essere mantenuta in tutti gli anni in cui la detrazione verrà spesa in dichiarazione dei redditi, nel caso in cui, fosse ritenuto ammissibile procedere alla pratica di cessione del credito sembrerebbe indubitabile che la condizione di detenzione debba essere presente esclusivamente fin tanto che il credito d’imposta non sia stato ceduto a terzi.

CONCLUSIONI:

Nei casi in cui:

  1. L’erede NON abbia la detenzione materiale e diretta del bene.
  2. Non si raggiunga a fine anno almeno il 30% dell’intervento 110%, e l’erede, seppur detentore, non abbia capienza fiscale per la detrazione spettante.
  3. L’erede non possa (per tempi o per legge) effettuare la comunicazione per l’opzione per la cessione del credito e non abbia capienza, pur in presenza degli altri requisiti sia oggettivi che soggettivi,

Tutti gli importi spesi dall’originario committente NON SARANNO RECUPERABILI

A chiusura, la questione non marginale della carenza di liquidità e del fare affidamento sull’ottenimento di parte delle risorse in itinere (grazie alle cessioni parziali dei crediti) , in particolar modo quando l’operazione si basi su un unico soggetto, si rivela gravemente impattante qualora, in corso dell’intera operazione, si assista all’imprevisto decesso del committente.

 Le parti coinvolte, tutte, dagli eredi alle imprese nonché i professionisti – qui esaminati i riflessi normativo/fiscali – potrebbero doversi trovare a gestire scelte operative, economiche e finanziarie tutt’altro che ovvie.

In tal senso, è raccomandabile includere tra gli adempimenti della due diligence sull’intervento edilizio, un attento esame a livello finanziario, un preciso controllo inerente il corretto utilizzo e approfondimento delle clausole contrattuali degli appalti e degli incarichi oltre a vagliare la possibilità di stipulare garanzie fidejussorie e polizze assicurative specifiche che possano attutire l’impatto di un evento devastante come la morte del committente, specialmente a tutela delle figure più vulnerabili involontariamente esposte.

Dott. Fabiana Nesi Commercialista, www.studionesi.it



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